Минфин России разъяснил, что расходы на обслуживание кредита и отрицательные курсовые разницы по кредиту дочерней компании не являются расходами
Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.05.2023 № 03-03-06/1/44119 ответило на вопрос об учете для целей налога на прибыль курсовых разниц, возникших при выплате процентов по кредиту, взятому дочерней организацией для материнской организации, в иностранной валюте. По существу, в письме указывается, что отрицательная курсовая разница, а также оплата процентов по кредиту в иностранной валюте, взятый дочерней компанией для нужно материнской не могут включаться в состав расходов, а при их включении, такие расходы будут признаны необоснованными. Также, разъяснено, что учет курсовой разницы сводится к нивелированию роста (падения) цены требования в иностранной валюте в перспективе и ретроспективе именно в этой связи итогом переоценки требования (обязательства) в валюте рассматриваются в совокупности. Министерством финансов Российской Федерации обращено внимание, что отрицательное сальдо курсовой разницы не признается расходом, в то время как положительное сальдо включается в доходы в общем порядке.
Министерством финансов Российской Федерации (Минфин РФ) представлен ответ на вопрос об учете для целей исчисления и уплаты налога на прибыль курсовой разницы, возникающие при выплате процентов по кредиту, взятому дочерней организацией для материнской компании в иностранной валюте (письмо Минфина РФ от 16.05.2023 № 03-03-06/1/44119).
При ответе на поставленный вопрос Департамент налоговой политики Минфина РФ исходил из следующего.
Согласно пункту 11 стать 250 и подпункту 5 пункта 1 стать 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, за исключением положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.
При этом, пунктом 8 статьи 271 и пункт 10 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что курсовые разницы в связи с переоценкой непогашенной суммы долгового обязательства в виде кредита, выданного в иностранной валюте, а также проценты по таким договорам организация-заемщик вправе отнести к внереализационным расходам (доходам) для целей налогообложения прибыли организаций на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Таким образом, до момента исполнения всей задолженности курсовая разница подлежит учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации, что применимо для задолженности самой организации, а не ее дочерней компании.
Положение главы 25 НК РФ в ее системной взаимосвязи со статьями 252 и 265 НК РФ позволило Минфин РФ сделать вывод, что все расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, должны соответствовать требования экономической обоснованности, документальной подтвержденности и связанности с деятельностью компании, направленной на получение прибыли.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 24.06.2023)
Статья 252. Расходы. Группировка расходов
1. В целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
2. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
2.1. В целях настоящей главы расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные и неимущественные права. Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы (а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, убытки), предусмотренные статьями 255, 260 — 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 — 320 настоящей главы, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящей главой. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица — при реорганизации в форме присоединения). Дополнительные расходы, связанные с передачей (получением) имущества (имущественных и неимущественных прав) при реорганизации организаций, в целях налогообложения учитываются в порядке, установленном настоящей главой.
3. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.
4. Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
5. Понесенные налогоплательщиком расходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте, учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях. Понесенные налогоплательщиком расходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях. Пересчет указанных расходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания таких расходов в соответствии со статьями 272 и 273 настоящего Кодекса. В целях настоящей главы суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.
Указанные законоположения позволили сделать вывод Минфин РФ, согласно которому проценты, выплачиваемые по кредиту взятом дочерней компанией для материнской, а также внереализационные расходы (отрицательная курсовая разница) от переоценки обязательства по валютному кредиту не отвечают требованиям экономической обоснованности и как следствие не учитываются в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль.
В тоже время положения пункта 3 стать 3 НК РФ предполагают, что курсовая разница с положительным сальдо для налогоплательщика предполагает экономическое обоснование и должно учитываться в налоге на прибыль организации как доход, уменьшенных на сумму расходов.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 24.06.2023)
Статья 3. Основные начала законодательства о налогах и сборах
3. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.
Таким образом, с учетом курсовых разниц в конечной итоге указанное может нивелировать рост (падение) стоимости обязательства в иностранной валюте с учетом времени его существования как с учетом роста, так и с учетом падения курсовой разницы в совокупности. При этом, налогооблагаемая база по налогу на прибыль в налоговом периоде исчисляется как доход, при положительном сальдо такой разницы и не учитывается в составе расходов при отрицательных своих значениях.
Указанное разъяснение представляется важным, так как позволяет получить налогоплательщикам, которые имеют дочерние компании четкие и прозрачные правила игры, когда дочерние компании ими включаются в процедуры кредитования материнской компании исключая для себя риски совершения налоговых правонарушений.
Материал подготовлен пресс-службой Адвокатского бюро GK legal defenders Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 16.05.2023 № 03-03-06/1/44119 .